ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
1
SOMMAIRE
Pages
Introduction.....................................................................................................................2
Eléments probants suffisants et appropriés .........................................................................2
Techniques de collecte d’éléments probants.......................................................................5
Les normes d’audit transposées à partir des normes internationales d’audit publiées par
l’International Federation of Accountants (IFAC) s’appliquent à l’audit des comptes. Elles
s’appliquent également, sous réserve d’effectuer les adaptations nécessaires, à l’audit d’autres
informations.
Les normes présentent les principes fondamentaux (imprimés en caractères gras) ainsi que leurs
modalités d’application fournies sous forme d’explications et d’informations complémentaires.
Les principes fondamentaux doivent être interprétés à la lumière de ces explications et de ces
informations.
Pour comprendre et mettre en oeuvre ces principes fondamentaux, et leurs modalités
d’application, il ne faut pas tenir compte uniquement du texte en caractères gras de la norme.
Celle-ci doit être considérée dans son intégralité, avec les explications et informations qui y sont
contenues.
Dans des cas exceptionnels, l’expert-comptable, en sa qualité d’auditeur, peut estimer nécessaire
de s’écarter d’une norme afin d’atteindre plus efficacement l’objectif de l’audit. Il doit alors être
en mesure de justifier son choix.
Les normes ne s’appliquent qu’aux questions dont l’importance relative le justifie.
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
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Introduction
1. La présente norme a pour objet de définir des principes fondamentaux et de préciser leurs
modalités d’application concernant la collecte d’éléments probants suffisants et appropriés
dans le cadre de l’audit des comptes, et les procédures permettant de les obtenir.
2. L’expert-comptable collecte tout au long de sa mission les éléments probants
suffisants et appropriés pour obtenir l’assurance raisonnable lui permettant
d’exprimer une opinion sur les comptes.
3. Les éléments probants sont obtenus à partir d’une combinaison appropriée de tests de
procédures et de contrôles substantifs. Dans certaines circonstances, les éléments probants
peuvent provenir exclusivement de contrôles substantifs.
4. Les “éléments probants” désignent les informations collectées par l’expert-comptable pour
aboutir à des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ces informations sont
constituées de documents justificatifs et de pièces comptables ayant servi à l’élaboration
des comptes et qui viennent corroborer des informations provenant d’autres sources.
5. Les “tests de procédures” désignent les tests permettant de collecter des éléments probants
sur l’efficience de la conception des systèmes comptable et de contrôle interne permettant
de prévenir, détecter et corriger des erreurs significatives ainsi que sur l’efficacité du
fonctionnement des contrôles internes pendant toute la période considérée.
6. Les “contrôles substantifs” désignent les procédures visant à collecter des éléments
probants permettant de détecter des anomalies significatives dans les comptes. Ils sont de
deux types :
(a) contrôles portant sur le détail des opérations et des soldes,
(b) procédures analytiques.
Eléments probants suffisants et appropriés
7. Les adjectifs “suffisants” et “appropriés” sont indissociables et s’appliquent aux éléments
probants collectés à l’issue des tests de procédures et des contrôles substantifs. Le premier
se rapporte à la quantité d’éléments probants, le second à leur qualité et à leur pertinence
appliquée à une assertion particulière ainsi qu’à leur validité. En général, les éléments
probants collectés conduisent davantage à des déductions qu'à des certitudes. L’expertcomptable
recherche donc des éléments probants issus de plusieurs sources ou de nature
différente afin d’étayer une même assertion.
8. Sauf cas exceptionnels, l’expert-comptable ne peut, pour fonder son opinion sur les
comptes, examiner l’ensemble des documents justificatifs et des écritures comptables. Pour
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aboutir à une conclusion sur un solde de compte ou une catégorie d’opérations, il effectue
ses vérifications sur un échantillon, déterminé selon des procédures d’échantillonnage
statistique ou non.
9. Pour déterminer si les éléments probants collectés sont suffisants et appropriés, l’expertcomptable
exerce son jugement personnel reposant sur plusieurs facteurs, tels que :
• son évaluation de la nature et du niveau du risque inhérent tant au niveau des comptes,
qu'à celui du solde d’un compte ou d’une catégorie d’opérations,
• la nature des systèmes comptable et de contrôle interne et l’évaluation du risque lié au
contrôle,
• le caractère significatif de l’élément examiné,
• l’expérience acquise lors des exercices précédents,
• les résultats des procédures d’audit, y compris les fraudes et les erreurs éventuellement
décelées,
• l'origine et la fiabilité des informations disponibles.
10. Lors de la collecte d'éléments probants à partir de tests de procédures, l’expertcomptable
détermine si ces éléments sont suffisants et appropriés pour étayer son
évaluation du niveau de risque lié au contrôle.
11. Les deux aspects des systèmes comptable et de contrôle interne sur lesquels l’expertcomptable
réunit des éléments probants concernent :
(a) la conception des systèmes, permettant de prévenir, détecter et corriger des erreurs
significatives, et
(b) le fonctionnement de ceux-ci de manière satisfaisante pendant toute la période
considérée.
12. Lors de la collecte d'éléments probants à partir de contrôles substantifs, l’expertcomptable
détermine si les éléments résultant de ces contrôles ainsi que des tests
de procédures, sont suffisants et appropriés pour étayer les assertions soustendant
l’établissement des comptes.
13. Les assertions sous-tendant l’établissement des comptes sont l'ensemble des critères,
explicites ou non, retenus par la direction dans leur préparation et qui peuvent être
regroupés comme suit :
(a) existence : actif ou passif existant à une date donnée,
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
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(b) droits et obligations : actif ou passif se rapportant à l’entité à une date donnée,
(c) rattachement : opération ou événement de la période se rapportant à l’entité,
(d) exhaustivité : ensemble des actifs, des passifs, des opérations ou des événements
enregistrés de façon complète et tous faits importants correctement décrits,
(e) évaluation : valorisation d’un actif ou d’un passif à sa valeur d'inventaire,
(f) mesure : opération ou événement enregistré à sa valeur de transaction et produits ou
charges rattachés à la bonne période, et
(g) présentation et informations données : information présentée, classée et décrite
selon le référentiel comptable identifié.
14. En règle générale, des éléments probants sont réunis pour chaque assertion des comptes.
Les éléments probants concernant une assertion, par exemple l’existence d’un stock, ne
peuvent se substituer à l’absence d’élément probant concernant une autre assertion, sa
valorisation à la valeur d’inventaire, par exemple. La nature, le calendrier et l’étendue des
contrôles substantifs variant selon les assertions concernées, des contrôles peuvent fournir
des éléments probants relatifs à plusieurs assertions. Ainsi, le recouvrement des créances
clients peut fournir des éléments probants sur l’existence et l’évaluation de la créance.
15. La fiabilité des éléments probants dépend de leur origine (interne ou externe) et de leur
nature (visuelle, documentaire ou verbale). Bien que la fiabilité des éléments probants varie
en fonction des circonstances, celle-ci peut néanmoins être appréciée au regard des
principes généraux suivants :
• les éléments probants d'origine externe (confirmation reçue d’un tiers par exemple) sont
plus fiables que ceux d'origine interne ;
• les éléments probants d'origine interne sont d’autant plus fiables que les systèmes
comptable et de contrôle interne sont efficaces ;
• les éléments probants obtenus directement par l’expert-comptable sont plus fiables que
ceux fournis par l’entité ;
• les éléments probants sous forme de documents ou de déclarations écrites sont plus
fiables que des déclarations verbales.
16. Les éléments probants sont plus convaincants dès lors que les informations provenant de
différentes sources, ou de nature différente, se corroborent. Dans ce cas, l’expertcomptable
peut parvenir à un niveau de confiance global plus élevé qu’à partir d’éléments
probants pris isolément. A l’inverse, lorsque les éléments probants provenant d’une source
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ne se corroborent pas avec ceux provenant d’une autre source, l’expert-comptable
détermine les procédures supplémentaires à mettre en oeuvre pour résoudre cette
incohérence.
17. L’expert-comptable tient compte du rapport entre les coûts liés à la collecte d’éléments
probants et l’utilité des informations qu’il en attend. Toutefois, la difficulté et les coûts
engagés ne constituent pas en eux-mêmes une raison valable justifiant de l’omission d’une
procédure jugée nécessaire.
18. En cas de doute important sur une assertion significative sous-tendant l’établissement des
comptes, l’expert-comptable s’efforce d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés pour éliminer ce doute. Si l’expert-comptable ne peut réunir des éléments
probants suffisants et appropriés, il exprime une opinion avec réserve ou formule
un refus d’exprimer une opinion.
Techniques de collecte d’éléments probants
19. L’expert-comptable applique une ou plusieurs des techniques suivantes pour réunir des
éléments probants à partir des tests, procédures, et de contrôles substantifs : inspection,
observation physique, demandes d’informations ou d’explications, demandes de
confirmations, calculs et procédures analytiques. Le calendrier de mise en oeuvre de ces
techniques dépend en partie des périodes durant lesquelles les informations recherchées
sont disponibles.
Inspection
20. Technique consistant à examiner des livres comptables, des documents ou des actifs
physiques. L’inspection des livres et documents fournit des éléments probants plus ou
moins fiables en fonction de leur nature et de leur source, ainsi que de l’efficacité des
contrôles internes appliqués au traitement de l’information qu’il contiennent. Le degré de
fiabilité varie selon que :
(a) le document probant a été créé et est détenu par un tiers,
(b) le document probant a été créé par un tiers et est détenu par l’entité,
(c) le document probant a été créé et est détenu par l’entité.
L’inspection des actifs physiques fournit des éléments probants fiables quant à leur
existence, mais pas nécessairement quant à leur propriété ou leur valeur.
Observation physique
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21. Technique consistant à examiner un processus ou la façon dont une procédure est exécutée
par d’autres personnes, par exemple : l’observation par l’expert-comptable de la prise
d’inventaire par le personnel de l’entité (comptage et relevé physique) ou examen de
procédures de contrôle ne laissant aucune trace matérielle.
Demandes d'informations ou d’explications et demandes de confirmations
22. Les demandes d'informations ou d’explications permettent de se procurer des informations
auprès de personnes compétentes, à l’intérieur comme à l’extérieur de l’entité. Elles
englobent les demandes écrites formelles adressées à des tiers et les demandes orales
informelles à des personnes à l’intérieur de l’entité. Les réponses à ces demandes
d'informations et d’explications peuvent fournir à l’expert-comptable des informations qui
ne sont pas en sa possession ou la confirmation d’informations existantes.
23. La confirmation est une réponse à une demande visant à corroborer des éléments contenus
dans les documents comptables. Par exemple, la confirmation directe de créances auprès
des débiteurs.
Calculs
24. Le calcul consiste à contrôler l’exactitude arithmétique de documents justificatifs ou de
documents comptables, ou à exécuter des calculs distincts.
Procédures analytiques
25. Ces procédures consistent à :
- faire des comparaisons entre les données résultant des comptes et des données
antérieures, postérieures ou prévisionnelles de l’entité, ou des données d’entités
similaires, afin d’établir des relations entre elles,
- analyser les variations significatives et les tendances,
- étudier et analyser les éléments ressortant de ces comparaisons.
Date d’application
26. La présente norme d’audit est applicable à partir du 1er janvier 2002.
Recommandations
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SOMMAIRE
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Introduction.....................................................................................................................2
Eléments probants suffisants et appropriés .........................................................................2
Techniques de collecte d’éléments probants.......................................................................5
Les normes d’audit transposées à partir des normes internationales d’audit publiées par
l’International Federation of Accountants (IFAC) s’appliquent à l’audit des comptes. Elles
s’appliquent également, sous réserve d’effectuer les adaptations nécessaires, à l’audit d’autres
informations.
Les normes présentent les principes fondamentaux (imprimés en caractères gras) ainsi que leurs
modalités d’application fournies sous forme d’explications et d’informations complémentaires.
Les principes fondamentaux doivent être interprétés à la lumière de ces explications et de ces
informations.
Pour comprendre et mettre en oeuvre ces principes fondamentaux, et leurs modalités
d’application, il ne faut pas tenir compte uniquement du texte en caractères gras de la norme.
Celle-ci doit être considérée dans son intégralité, avec les explications et informations qui y sont
contenues.
Dans des cas exceptionnels, l’expert-comptable, en sa qualité d’auditeur, peut estimer nécessaire
de s’écarter d’une norme afin d’atteindre plus efficacement l’objectif de l’audit. Il doit alors être
en mesure de justifier son choix.
Les normes ne s’appliquent qu’aux questions dont l’importance relative le justifie.
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
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Introduction
1. La présente norme a pour objet de définir des principes fondamentaux et de préciser leurs
modalités d’application concernant la collecte d’éléments probants suffisants et appropriés
dans le cadre de l’audit des comptes, et les procédures permettant de les obtenir.
2. L’expert-comptable collecte tout au long de sa mission les éléments probants
suffisants et appropriés pour obtenir l’assurance raisonnable lui permettant
d’exprimer une opinion sur les comptes.
3. Les éléments probants sont obtenus à partir d’une combinaison appropriée de tests de
procédures et de contrôles substantifs. Dans certaines circonstances, les éléments probants
peuvent provenir exclusivement de contrôles substantifs.
4. Les “éléments probants” désignent les informations collectées par l’expert-comptable pour
aboutir à des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ces informations sont
constituées de documents justificatifs et de pièces comptables ayant servi à l’élaboration
des comptes et qui viennent corroborer des informations provenant d’autres sources.
5. Les “tests de procédures” désignent les tests permettant de collecter des éléments probants
sur l’efficience de la conception des systèmes comptable et de contrôle interne permettant
de prévenir, détecter et corriger des erreurs significatives ainsi que sur l’efficacité du
fonctionnement des contrôles internes pendant toute la période considérée.
6. Les “contrôles substantifs” désignent les procédures visant à collecter des éléments
probants permettant de détecter des anomalies significatives dans les comptes. Ils sont de
deux types :
(a) contrôles portant sur le détail des opérations et des soldes,
(b) procédures analytiques.
Eléments probants suffisants et appropriés
7. Les adjectifs “suffisants” et “appropriés” sont indissociables et s’appliquent aux éléments
probants collectés à l’issue des tests de procédures et des contrôles substantifs. Le premier
se rapporte à la quantité d’éléments probants, le second à leur qualité et à leur pertinence
appliquée à une assertion particulière ainsi qu’à leur validité. En général, les éléments
probants collectés conduisent davantage à des déductions qu'à des certitudes. L’expertcomptable
recherche donc des éléments probants issus de plusieurs sources ou de nature
différente afin d’étayer une même assertion.
8. Sauf cas exceptionnels, l’expert-comptable ne peut, pour fonder son opinion sur les
comptes, examiner l’ensemble des documents justificatifs et des écritures comptables. Pour
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
3
aboutir à une conclusion sur un solde de compte ou une catégorie d’opérations, il effectue
ses vérifications sur un échantillon, déterminé selon des procédures d’échantillonnage
statistique ou non.
9. Pour déterminer si les éléments probants collectés sont suffisants et appropriés, l’expertcomptable
exerce son jugement personnel reposant sur plusieurs facteurs, tels que :
• son évaluation de la nature et du niveau du risque inhérent tant au niveau des comptes,
qu'à celui du solde d’un compte ou d’une catégorie d’opérations,
• la nature des systèmes comptable et de contrôle interne et l’évaluation du risque lié au
contrôle,
• le caractère significatif de l’élément examiné,
• l’expérience acquise lors des exercices précédents,
• les résultats des procédures d’audit, y compris les fraudes et les erreurs éventuellement
décelées,
• l'origine et la fiabilité des informations disponibles.
10. Lors de la collecte d'éléments probants à partir de tests de procédures, l’expertcomptable
détermine si ces éléments sont suffisants et appropriés pour étayer son
évaluation du niveau de risque lié au contrôle.
11. Les deux aspects des systèmes comptable et de contrôle interne sur lesquels l’expertcomptable
réunit des éléments probants concernent :
(a) la conception des systèmes, permettant de prévenir, détecter et corriger des erreurs
significatives, et
(b) le fonctionnement de ceux-ci de manière satisfaisante pendant toute la période
considérée.
12. Lors de la collecte d'éléments probants à partir de contrôles substantifs, l’expertcomptable
détermine si les éléments résultant de ces contrôles ainsi que des tests
de procédures, sont suffisants et appropriés pour étayer les assertions soustendant
l’établissement des comptes.
13. Les assertions sous-tendant l’établissement des comptes sont l'ensemble des critères,
explicites ou non, retenus par la direction dans leur préparation et qui peuvent être
regroupés comme suit :
(a) existence : actif ou passif existant à une date donnée,
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(b) droits et obligations : actif ou passif se rapportant à l’entité à une date donnée,
(c) rattachement : opération ou événement de la période se rapportant à l’entité,
(d) exhaustivité : ensemble des actifs, des passifs, des opérations ou des événements
enregistrés de façon complète et tous faits importants correctement décrits,
(e) évaluation : valorisation d’un actif ou d’un passif à sa valeur d'inventaire,
(f) mesure : opération ou événement enregistré à sa valeur de transaction et produits ou
charges rattachés à la bonne période, et
(g) présentation et informations données : information présentée, classée et décrite
selon le référentiel comptable identifié.
14. En règle générale, des éléments probants sont réunis pour chaque assertion des comptes.
Les éléments probants concernant une assertion, par exemple l’existence d’un stock, ne
peuvent se substituer à l’absence d’élément probant concernant une autre assertion, sa
valorisation à la valeur d’inventaire, par exemple. La nature, le calendrier et l’étendue des
contrôles substantifs variant selon les assertions concernées, des contrôles peuvent fournir
des éléments probants relatifs à plusieurs assertions. Ainsi, le recouvrement des créances
clients peut fournir des éléments probants sur l’existence et l’évaluation de la créance.
15. La fiabilité des éléments probants dépend de leur origine (interne ou externe) et de leur
nature (visuelle, documentaire ou verbale). Bien que la fiabilité des éléments probants varie
en fonction des circonstances, celle-ci peut néanmoins être appréciée au regard des
principes généraux suivants :
• les éléments probants d'origine externe (confirmation reçue d’un tiers par exemple) sont
plus fiables que ceux d'origine interne ;
• les éléments probants d'origine interne sont d’autant plus fiables que les systèmes
comptable et de contrôle interne sont efficaces ;
• les éléments probants obtenus directement par l’expert-comptable sont plus fiables que
ceux fournis par l’entité ;
• les éléments probants sous forme de documents ou de déclarations écrites sont plus
fiables que des déclarations verbales.
16. Les éléments probants sont plus convaincants dès lors que les informations provenant de
différentes sources, ou de nature différente, se corroborent. Dans ce cas, l’expertcomptable
peut parvenir à un niveau de confiance global plus élevé qu’à partir d’éléments
probants pris isolément. A l’inverse, lorsque les éléments probants provenant d’une source
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
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ne se corroborent pas avec ceux provenant d’une autre source, l’expert-comptable
détermine les procédures supplémentaires à mettre en oeuvre pour résoudre cette
incohérence.
17. L’expert-comptable tient compte du rapport entre les coûts liés à la collecte d’éléments
probants et l’utilité des informations qu’il en attend. Toutefois, la difficulté et les coûts
engagés ne constituent pas en eux-mêmes une raison valable justifiant de l’omission d’une
procédure jugée nécessaire.
18. En cas de doute important sur une assertion significative sous-tendant l’établissement des
comptes, l’expert-comptable s’efforce d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés pour éliminer ce doute. Si l’expert-comptable ne peut réunir des éléments
probants suffisants et appropriés, il exprime une opinion avec réserve ou formule
un refus d’exprimer une opinion.
Techniques de collecte d’éléments probants
19. L’expert-comptable applique une ou plusieurs des techniques suivantes pour réunir des
éléments probants à partir des tests, procédures, et de contrôles substantifs : inspection,
observation physique, demandes d’informations ou d’explications, demandes de
confirmations, calculs et procédures analytiques. Le calendrier de mise en oeuvre de ces
techniques dépend en partie des périodes durant lesquelles les informations recherchées
sont disponibles.
Inspection
20. Technique consistant à examiner des livres comptables, des documents ou des actifs
physiques. L’inspection des livres et documents fournit des éléments probants plus ou
moins fiables en fonction de leur nature et de leur source, ainsi que de l’efficacité des
contrôles internes appliqués au traitement de l’information qu’il contiennent. Le degré de
fiabilité varie selon que :
(a) le document probant a été créé et est détenu par un tiers,
(b) le document probant a été créé par un tiers et est détenu par l’entité,
(c) le document probant a été créé et est détenu par l’entité.
L’inspection des actifs physiques fournit des éléments probants fiables quant à leur
existence, mais pas nécessairement quant à leur propriété ou leur valeur.
Observation physique
ISA 500 : ELEMENTS PROBANTS
6
21. Technique consistant à examiner un processus ou la façon dont une procédure est exécutée
par d’autres personnes, par exemple : l’observation par l’expert-comptable de la prise
d’inventaire par le personnel de l’entité (comptage et relevé physique) ou examen de
procédures de contrôle ne laissant aucune trace matérielle.
Demandes d'informations ou d’explications et demandes de confirmations
22. Les demandes d'informations ou d’explications permettent de se procurer des informations
auprès de personnes compétentes, à l’intérieur comme à l’extérieur de l’entité. Elles
englobent les demandes écrites formelles adressées à des tiers et les demandes orales
informelles à des personnes à l’intérieur de l’entité. Les réponses à ces demandes
d'informations et d’explications peuvent fournir à l’expert-comptable des informations qui
ne sont pas en sa possession ou la confirmation d’informations existantes.
23. La confirmation est une réponse à une demande visant à corroborer des éléments contenus
dans les documents comptables. Par exemple, la confirmation directe de créances auprès
des débiteurs.
Calculs
24. Le calcul consiste à contrôler l’exactitude arithmétique de documents justificatifs ou de
documents comptables, ou à exécuter des calculs distincts.
Procédures analytiques
25. Ces procédures consistent à :
- faire des comparaisons entre les données résultant des comptes et des données
antérieures, postérieures ou prévisionnelles de l’entité, ou des données d’entités
similaires, afin d’établir des relations entre elles,
- analyser les variations significatives et les tendances,
- étudier et analyser les éléments ressortant de ces comparaisons.
Date d’application
26. La présente norme d’audit est applicable à partir du 1er janvier 2002.
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